От 2009 г. влезе в сила нов документ - PBU 2/2008 "Счетоводство на договори за строителство" * (1), който е важен както за организацията на счетоводството, така и за формирането на отчетни показатели за строителни компании, изпълняващи договор (договор за подизпълнение) работа.
Приемането на този документ е още една стъпка към сближаване финансови отчетисъставен в съответствие с руските стандарти, с изискванията на международните стандарти финансова отчетност. PBU 2/2008 е вътрешният аналог на МСФО 11 Договори за строителство.

Практическото прилагане на този документ е трудно за много счетоводители на строителни организации. Особено актуални са новите подходи за оценка на приходите по договори за строителство. Сега, за да се оцени доходът по договори с изпълнители, е необходимо не само да се вземат предвид първичните документи (актове за изпълнение, подписани от клиента), но и да се провери изпълнението на условията, предвидени в параграфи 18 и 19 от PBU 2/2008, прилагат специални методи за изчисление и експертни оценки.
За ваша информация: като общо правило това е увереност в получаването на икономически ползи по договора и възможността за надеждно определяне на разходите, направени по договора. В повечето случаи обаче ще е необходимо да се потвърди съответствието с редица допълнителни условия, като:
— възможност за надеждно определяне на общия приход по договора;

— възможността за определяне на степента на завършеност на работата по договора към отчетната дата;

Целта на промяната на подхода за оценка на доходите от трудови договори, които се пренасят от една отчетна година в следващата, е да се осигури надеждно и своевременно признаване на финансовия резултат в счетоводството и финансовата отчетност. Не е тайна, че един от вариантите за манипулиране на финансовото представяне на строителните организации (както изпълнители, така и клиенти) беше да се „регулира“ времето за подписване на приемо-предавателни протоколи за завършени строителни работи. Например, изпълнението на договора може всъщност вече да е приключило от изпълнителя, но клиентът е отказал да подпише приемо-предавателния акт през текущия отчетен период (може би поради липса на Париза плащане и нежелание за отразяване на допълнителни дължими сметки във финансовите отчети). Без да иска да разваля отношенията с клиента, изпълнителят не поиска спешно приемане на строителния обект, въпреки че имаше право да го направи. В резултат на това изпълнителят записва всички разходи по действително изпълнения договор като част от незавършено производство, а финансовият резултат по този договор не е записан и е отразен по-късно, когато клиентът най-накрая се съгласи да подпише сертификата за изпълнение.

Подход, основан само на актове на завършена работа, често води до изкривяване финансови показателипо сметката на изпълнителя.

При условията на прилагане на RAS 2/2008 подобна ситуация вече не трябва да възниква, тъй като клауза 17 от този документ предвижда признаване на приходи по договори за строителство „веднага щом е готово“. Методът „както е наличен“ включва определянето на приходите и разходите въз основа на степента на завършеност на работата по договора, потвърдена от строителната организация към датата на отчитане (края на месеца), независимо дали тези работи трябва да бъдат приети от клиента преди завършването на цялата работа (или етап от работа) по договора.
Тази статия разглежда въпросите и проблемите на практическото приложение на PBU 2/2008 по отношение на признаването на дохода:
— нови подходи за оценка на доходите от трудови договори;
- нови елементи на счетоводната политика, възникващи във връзка с това;
– ново в счетоводната методика, възможни допълнения в работния сметкоплан;
- начисляване на ДДС и данък общ доход в условията на прилагане на RAS 2/2008;
— изготвяне на счетоводни (финансови) отчети в съответствие с изискванията на този стандарт.
Трябва да се отбележи, че към момента на писане на това писмо нямаше официални разяснения относно прилагането на PBU 2/2008, поради което се дават много препоръки въз основа на изискванията на свързаните разпоредби и установените счетоводни практики в подобни ситуации.

Възможности за определяне на дохода

Основният проблем на практическото приложение на PBU 2/2008 е как да се признаят приходи по договори за строителство, чието изпълнение не е ограничено до една отчетна година? Освен това мнозина се интересуват дали е възможно да продължат да признават доходите от трудови договори както преди, т.е. въз основа на актове за извършена работа, подписани от изпълнителя и клиента. Също така е важно да се реши как да се вземат предвид разходите за обеми, извършени през текущия период, ако актовете за извършена работа върху тях не са подписани от клиента.
Отговорите на тези въпроси ще зависят от това кой от вариантите за метода за определяне на дохода „веднага щом е готов“, предвиден в параграф 20 от PBU 2/2008, избира строителната организация и след това описва по-подробно методология за прилагането му в счетоводната си политика за счетоводни цели.счетоводство.
И така, посочената норма предлага на изпълнителите следните алтернативи за определяне на степента на завършеност на работата по трудов договор към отчетната дата:
1. С дела на обема на извършената работа в общия обем на работата по договора. Този показателможе да се определи чрез:
1.1. Изчисляване на дела на извършената работа в натурално изражение в общия обем на работата по договора (в километри пътно платно, кубични метри бетон и др.).
1.2. Метод партньорска проверка.
2. Според дела на направените разходи в прогнозната стойност Общи разходипо договор. Посоченият дял може да се определи:
2.1. в натурален метър.
2.2. в измервателя на стойността.
Очевидно обхватът на методи 1.1 и 2.1 е ограничен на практика. Те могат да се използват само по отношение на тези строителни проекти, за които е възможно да се отдели един естествен показател за измерване на обема на тяхното изпълнение или свързаните с него разходи. Ако предметът на договора е изграждането на сложни съоръжения, което включва извършването на комплекс от различни работи, които не могат да бъдат сведени до един естествен метър, изпълнителят трябва да избере между методите 1.2 и 2.2.
Нека първо разгледаме метод 2.2 - признаване на приходите като дял от направените разходи в прогнозната стойност на общите разходи по договора в разходомер, а след това да се върнем към метод 1.2, тоест методът на експертната оценка.

Признаване на приходите като дял от разходите

SZ = FROD / (FROD + PPR), където:

СЗ - степен на завършеност;
ФРОД - действителните разходи за извършената работа към отчетната дата;
PPR - предстоящи планирани разходи за завършване на работата по договора.

Пример 1
През декември 2009 г. възложителната организация започна да изпълнява договора за строителство, завършването на работата е планирано за февруари 2010 г. Общата стойност на работата по договора е 944 хиляди рубли. (включително ДДС - 144 хиляди рубли).
Според договора клиентът приема работата на два етапа. Първият етап се очаква да бъде доставен през януари 2010 г., цената му е 354 хиляди рубли. (включително ДДС - 54 хиляди рубли). Вторият етап трябва да бъде доставен през февруари 2010 г., цената му е 590 хиляди рубли. (с ДДС - 90 хиляди рубли).
Плащането за извършената работа се извършва от клиента в пълен размер в месеца на подписване на акта за приемане на етапа на работа.
Данните за реалните и планираните разходи за изпълнение на договора за всеки период са представени в таблицата.

—————T————-T————————T————————¬¬



¦ декември ¦ 1ви ¦ 200 ¦ 210 ¦
+—————+————-+————————+————————+
¦ януари ¦ 1-ви ¦ 80 ¦ 75 ¦
¦ +————-+————————+————————+
¦ ¦ 2-ра ¦ 300 ¦ 320 ¦
+—————+————-+————————+————————+
¦ февруари ¦ 2-ри ¦ 120 ¦ 110 ¦
+—————+————-+————————+————————+
¦ Общо ¦ 700 ¦ 715 ¦
L—————————-+————————+—————————-

Предаването и приемането на работите е извършено в сроковете, определени в договора*(2). Счетоводна политикаорганизацията не предвижда отразяване на доставката на всеки етап от работата с помощта на сметка 46-1 „Завършени етапи за текуща работа“.
Степента на завършеност към 31.12.2009 г. е 0.3 (210 / (210 + 80 + 300 + 120)).
Приходът по договора, който трябва да бъде признат за декември 2009 г., е 283 000 рубли. (944 хиляди рубли х 0,3).
Същите цифри в края на януари 2010 г. ще бъдат равни на:
— 0,83 ((210 + 75 + 320) / (210 + 75 + 320 + 120));
- 500 хиляди рубли. (944 хиляди рубли х (0,83 - 0,3) * (3)).
Степента на завършеност към края на февруари 2010 г. е 1, като договорът е изпълнен.
Доходът за признаване за февруари е 161 хиляди рубли. (944 - 283 - 500).
Нека сравним прогнозните стойности на приходите и разходите с онези приходи и разходи, които трябваше да бъдат отразени съгласно предишната счетоводна методология, т.е. въз основа на актове за извършена работа, подписани от клиента.
(хиляда рубли.)
——-T————————————T—————————————¬
¦Период¦ Съгласно изчислението в съответствие ¦ Съгласно извършените трудови актове (етапи) ¦
¦ ¦ с ПБУ 2/2008 ¦ ¦
¦ +———T——-T——-T———-+——-T——-T———T————+
¦ ¦ ¦ в това ¦ ¦ ¦ ¦ в това ¦ ¦ ¦
¦ ¦ приходи ¦ брой ¦ разходи ¦ печалба ¦ приходи ¦ брой ¦ разходи ¦ печалба ¦
¦ ¦ ¦ ДДС ¦ ¦ ¦ ¦ ДДС ¦ ¦ ¦

¦ Де- ¦ 283 ¦ 43 ¦ 210 ¦ 30 ¦ 0 ¦ 0 ¦ 0 ¦ 0 ¦
декември ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+——+———+——-+——-+———-+——-+——-+———+————+
¦Януари¦ 500 ¦ 76 ¦ 395 ¦ 29 ¦ 354 ¦ 54 ¦ 285 ¦ 15 ¦
+——+———+——-+——-+———-+——-+——-+———+————+
¦ февруари- ¦ 161 ¦ 25 ¦ 110 ¦ 26 ¦ 590 ¦ 90 ¦ 430 ¦ 70 ¦
¦ рал ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+——+———+——-+——-+———-+——-+——-+———+————+
¦Общо ¦ 944 ¦ 144 ¦ 715 ¦ 85 ¦ 944 ¦ 144 ¦ 715 ¦ 85 ¦
L——+———+——-+——-+———-+——-+——-+———+————

Въз основа на представената таблица се вижда, че изчислението по методологията, предвидена в RAS 2/2008, води до по-равномерно признаване на финансовия резултат през целия период на договора.

Счетоводна методология, счетоводство и данъчно облагане

Приходите от горното изчисление ще бъдат признати в счетоводството не в тези периоди, когато в съответствие с условията на договора и датите на подписване на актовете за извършена работа ще е необходимо да се издадат фактури на клиента за плащане. По този начин размерът на вземанията, произтичащи от изпълнителя по отношение на клиента през отчетния период, не винаги ще съвпада с размера на приходите от трудовия договор, признат в счетоводството през същия отчетен период. Възникват някои „междинни“ суми на приходите, които вече са отразени в счетоводните записи, но все още не са представени на клиента за плащане.
В съответствие с параграф 26 от PBU 2/2008 такъв актив се нарича "начислени приходи, които не са представени за плащане". Може да възникне ситуация, когато сумата на фактурите, издадени на клиента, надвишава дохода, признат в счетоводството в съответствие с PBU 2/2008. Тогава в задължението се появява ново задължение - дълг към клиента (клауза 29 PBU 2/2008).
За отразяване на начислените приходи, които не са представени за плащане, специална сметка не е предвидена от сметкоплана и инструкциите за нейното използване * (4), но най-близкото по отношение на предназначението в този случай е разпределянето на отделен подсметка на сметка 46 „Завършени етапи на незавършено производство“, например 46 -2. Използването му за отчитане на натрупани приходи, които не са представени за плащане и дълг към клиента, трябва да бъде фиксирано в работния сметкоплан на организацията. В същото време аналитичното счетоводство за тази подсметка трябва да бъде организирано в контекста на споразуменията с клиенти и изпълнители.

В баланса салдото по подсметка "Начислени приходи, непредявени за плащане" трябва да бъде показано подробно, т.е. за някои договори се отразява актив, а за останалите - пасив.

При съставянето на финансовите отчети възниква въпросът в кои конкретни раздели на баланса трябва да бъдат включени тези активи и пасиви. Тъй като законодателството (включително RAS 2/2008) не уточнява това, ние считаме за възможно да ги отразим в баланса като други активи и други пасиви. В същото време, за да ги класифицирате в дългосрочни и краткосрочни, трябва да се следва параграф 19 от PBU 4/99 „Счетоводни отчети на организацията“ * (5). Тоест, ако натрупаният приход, който не е представен за плащане в съответствие с условията на договора, въпреки това бъде представен за плащане на клиента в рамките на 12 месеца след датата на отчета, тогава той се отнася за други краткосрочни активи, ако не, тогава за други дълготрайни активи. При класифициране на дългосрочни и краткосрочни задължения - дългове към клиента, трябва да следвате същата логика, тоест да изхождате от прогнозния период за признаване на този дълг като доход на организацията.
Трябва да се помни, че PBU 2/2008 се прилага само за счетоводни и финансови отчети и не засяга процедурата за изчисляване и плащане на данъци. Данъчната основаДДС все още ще възниква в момента на получаване на аванс от клиента и датата на прехвърляне на резултатите от строителните работи към него (клауза 1, член 167 от Данъчния кодекс на Руската федерация). Последната дата ще бъде датата на подписване на сертификатите за приемане от клиента. С други думи, моментът на признаване на приходите по трудови договори в счетоводството сега не винаги съответства на момента на начисляване на ДДС, дължим към бюджета. За отчитане на начислените суми на ДДС през този период е необходима и някаква специална сметка. В този случай няма да измисляме нищо ново, а ще се върнем към старата методика, добре позната на счетоводителите от времето на начисляване на ДДС „на изплащане“. Предлагаме да се въведе отделна подсметка към сметка 76 „Разплащания с различни длъжници и кредитори“ в работния сметкоплан на организацията.
Забележка. При съставянето на финансови отчети активът „начислени приходи, непредставени за плащане“, според нас, трябва да се отрази нетно с отсрочения ДДС върху него. Тоест дебитното салдо по подсметка 46-2 трябва да бъде намалено със сумата на кредитното салдо по подсметка 76 „Отсрочен ДДС“.
Поръчка данъчно счетоводствопо отношение на приходите и разходите по договори за строителство също не се променят. При поетапна доставка на резултатите от работата доходите се признават, тъй като сертификатите за приемане са подписани от клиента. Следователно неизбежно ще възникнат временни разлики между моментите на признаване на доходи по договори за строителство в счетоводството и данъчното счетоводство, т.е. счетоводителят трябва да прилага PBU 18/02 „Счетоводство за сетълменти с корпоративен данък“ * (6).
Несъответствия между счетоводните и данъчните счетоводни данни ще възникнат и когато се признават разходи по договори за строителство. Ако в счетоводството всички разходи, свързани с работата, извършена през отчетния месец, са напълно признати като разходи за текущия период, тогава за целите на данъчното счетоводство преките разходи трябва да бъдат разпределени към баланса на незавършеното производство в края на месеца , което също ще доведе до временни разлики * (7) .

Пример 2
Нека използваме условията на пример 1, допълвайки го. В резултат на разпределението на преките разходи, незавършеното производство в края на декември 2009 г., според данъчните регистри, възлиза на 100 хиляди рубли, а в края на януари 2010 г. - 130 хиляди рубли.
Нека сравним счетоводните данни с данъчните счетоводни данни.

———T———————————-T————————————-T——————¬
¦Период ¦ Счетоводство ¦ Данъчно счетоводство ¦ Отклонения ¦
¦ +——-T——T——-T————+——-T———T———T———+———T———+
¦ ¦ ¦ в това ¦ ¦ ¦ ¦ в това ¦ ¦ финансово-¦ ¦ ¦
¦ ¦ приходи ¦ брой ¦ разходи ¦ финансови ¦ приходи ¦ брой ¦ разходи ¦ изход ¦ по ¦ по ¦
¦ ¦ ¦ ДДС ¦ ¦ резултат ¦ ¦ ДДС ¦ ¦ резултат- ¦ приходи ¦ разходи ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ тат ¦ ¦ ¦

¦декември¦ 283 ¦ 43 ¦ 210 ¦ 30 ¦ 0 ¦ 0 ¦ 1108 ¦ -110 ¦ 240 ¦ 100 ¦
+——-+——-+——+——-+————+——-+———+———+———+———+———+
¦Януари ¦ 500 ¦ 76 ¦ 395 ¦ 29 ¦ 354 ¦ 54 ¦ 3659 ¦ -65 ¦ 124 ¦ 30 ¦
+——-+——-+——+——-+————+——-+———+———+———+———+———+
¦Февруари¦ 161 ¦ 25 ¦ 110 ¦ 26 ¦ 590 ¦ 90 ¦ 24010 ¦ 260 ¦ -364 ¦ -130 ¦
+——-+——-+——+——-+————+——-+———+———+———+———+———+
¦ Общо ¦ 944 ¦ 144 ¦ 715 ¦ 85 ¦ 944 ¦ 144 ¦ 715 ¦ 85 ¦ 0 ¦ 0 ¦
L——-+——-+——+——-+————+——-+———+———+———+———+———-

В сметките трябва да се направят следните записи:

———————————————-T——————T——————T—————¬
¦ Съдържание на операцията ¦ Дебит ¦ Кредит ¦ Сума, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ хиляди рубли. ¦

¦ През декември 2009 г. ¦

¦ Разходите по договора се вземат предвид ¦ 20 ¦ 02, 10, 23, ¦ 210 ¦
¦ ¦ ¦ 69, 70 и др. ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Отразени непредявени за плащане ¦ 46-2 ¦ 90-1 ¦ 283 ¦
¦ начислени приходи ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Начислено разсрочено ДДС ¦ 90-3 ¦ 76-oДДС ¦ 43 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Признатите по договора разходи се отписват ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 210 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Начислен отсрочен данъчен пасив ¦ ¦ ¦ ¦
¦ (ИТ) по доходи ¦ 68-НП ¦ 77 ¦ 48 ¦
¦(240 хиляди рубли х 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦Начислен отсрочен данъчен актив (ITA) за ¦ ¦ ¦ ¦
¦ разноски ¦ 09 ¦ 68-НП ¦ 20 ¦
¦(100 хиляди рубли х 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ През януари 2010 г. ¦
+———————————————T——————T———————T——————+
¦ Разходите по договора се вземат предвид ¦ 20 ¦ 02, 10, 23, ¦ 395 ¦
¦ ¦ ¦ 69, 70 и др. ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Отразена непредявена за плащане ¦ 46-2 ¦ 90-1 ¦ 500 ¦
¦ начислени приходи ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Начислено разсрочено ДДС ¦ 90-3 ¦ 76-oДДС ¦ 76 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Признатите по договора разходи се отписват ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 395 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ ИТ се начислява върху дохода ¦ 68-НП ¦ 77 ¦ 25 ¦
¦(124 хиляди рубли х 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ ТЯ натрупана върху разходи ¦ 09 ¦ 68-НП ¦ 6 ¦
¦(30 хиляди рубли х 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Издадена е фактура на клиента за първи етап ¦ 62-1 ¦ 46-2 ¦ 354 ¦
¦ договори ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦Начислен ДДС към бюджета ¦ 76-оДДС ¦ 68-ДДС ¦ 54 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Получено плащане от клиента за първи етап ¦ 51 ¦ 62-1 ¦ 354 ¦
¦ договори ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ През февруари 2010 г. ¦
+———————————————T——————T———————T——————+
¦ Разходите по договора се вземат предвид ¦ 20 ¦ 02, 10, 23, ¦ 110 ¦
¦ ¦ ¦ 69, 70 и др. ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦Останалата част от приходите по договора се признават¦ 46-2 ¦ 90-1 ¦ 161 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Начислено разсрочено ДДС ¦ 90-3 ¦ 76-oДДС ¦ 25 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Признатите по договора разходи се отписват ¦ 90-2 ¦ 20 ¦ 110 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Издадена е фактура на клиента за втори етап ¦ 62-1 ¦ 46-2 ¦ 590 ¦
¦ договори ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ДДС за начисляване към бюджета ¦ 76-oДДС ¦ 68-ДДС ¦ 90 ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ ТО е отписано по приход ¦ 77 ¦ 68-НП ¦ 73 ¦
¦(25 + 48) хиляди рубли или (364 хиляди рубли х 20%)¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ ТЯ е отписана на разход ¦ 68-НП ¦ 09 ¦ 26 ¦
¦(20 + 6) хиляди рубли или (130 хиляди рубли х 20%) ¦ ¦ ¦ ¦
+———————————————+——————+——————+—————+
¦ Получено плащане от клиента за втори етап ¦ 51 ¦ 62-1 ¦ 590 ¦
¦ договори ¦ ¦ ¦ ¦
L———————————————+——————+———————+—————

Признаване на приходи при преразход и по неизгодни договори

Представената по-горе методология за изчисляване води до адекватно признаване на приходите и разходите, ако действителните разходи не се отклоняват твърде много от планираните, тоест системата за планиране и контрол на разходите в строителната организация е добре установена. При други обстоятелства може да се провали и да доведе до очевидни изкривявания в отчитането.

Пример 3
Нека си представим, че в горния пример 1 действителните разходи значително надвишават планираните както през всеки отчетен период, така и като цяло по договора, което в крайна сметка се превърна в загуба. Размерът на приходите и другите условия остават същите, но данните за разходите вече изглеждат така:

——————T————-T———————T————————¬¬
¦ Период ¦ Етап на договора ¦ Планирани разходи, ¦ Действителни разходи, ¦
¦ ¦ ¦ хиляди рубли. ¦ хиляди рубли. ¦

¦ декември ¦ 1ви ¦ 200 ¦ 350 ¦
+——————+————-+———————+————————+
¦ януари ¦ 1-ви ¦ 80 ¦ 90 ¦
¦ +————-+———————+————————+
¦ ¦ 2-ра ¦ 300 ¦ 330 ¦
+——————+————-+———————+————————+
¦ февруари ¦ 2-ри ¦ 120 ¦ 130 ¦
+——————+————-+———————+————————+
¦ Общо ¦ 700 ¦ 900 ¦
L———————————-+———————+——————————

В този случай методиката за определяне на степента на завършеност по договора ще даде следните резултати:
- към 31 декември 2009 г. степента на завършеност е 0,41 (350 / (350 + 80 + 300 + 120)), признатият доход е 387 хиляди рубли. (944 хиляди рубли х 0,41);
- към 31 януари 2010 г. степента на завършеност е 0,87 ((350 + 90 + 330) / (350 + 90 + 330 + 120)), доход - 434 хиляди рубли. (944 хиляди рубли х (0,87 - 0,41));
- към 28 февруари 2010 г. степента на завършеност е 1 (сключен договор), доход - 123 хиляди рубли. (944 - 387 - 434).
Приходите и разходите по договора, подлежащи на счетоводно признаване в случая, са представени по-долу.

(хиляда рубли.)

———————-T—————T—————-T——-T—————¬
¦ Период ¦ Приходи ¦ С ДДС ¦ Разходи ¦ Финансови ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ резултат ¦

¦ декември ¦ 387 ¦ 59 ¦ 350 ¦ -22 ¦
+———————+—————+—————-+——-+—————+
¦ януари ¦ 434 ¦ 66 ¦ 420 ¦ -52 ¦
+———————+—————+—————-+——-+—————+
¦ февруари ¦ 123 ¦ 19 ¦ 130 ¦ -26 ¦
+———————+—————+—————-+——-+—————+
¦ Общо ¦ 944 ¦ 144 ¦ 900 ¦ -100 ¦
L———————+—————+—————-+——-+—————-

Основната част от превишението на действителните разходи над планираните възникна през декември, но само 22% от общата загуба по договора ще бъде отразена в счетоводството през този период. Това се дължи на факта, че рязкото увеличение на разходите през декември доведе до разпределението на значителна част от приходите за този период. Това представяне на информация за финансовия резултат по договора не отразява реалната картина.
В същото време PBU 2/2008 съдържа разпоредби, които предотвратяват изкривяването на финансовите показатели в случай, подобен на този, разгледан в пример 3. включително при договори с фиксирана цена), са предвидени такива изисквания като:
— възможност за надеждно определяне на разходите, необходими за завършване на работата по договора;
- съизмеримост на действителния размер на разходите по договора с предварително направени оценки на тези разходи.
В разглеждания пример 3 тези условия са нарушени, следователно по силата на ал. 3 клауза 17 PBU 2/2008 в този случай доходът трябва да се признае не „веднага щом е готов“, а в съответствие с клауза 23 PBU 2/2008, тоест в размера на разходите, които е възможно да бъдат възстановени от клиента. Разходите, които няма вероятност да бъдат възстановени, трябва да се признават като разходи за обикновени видоведейности за отчетния период.
В пример 3 през декември преразходът на действителните разходи по отношение на планираните е 75% (350 хиляди рубли / 200 хиляди рубли х 100% - 100%), докато планираната рентабилност по договора е 14,5% (800 хиляди рубли).рубли / 700 хиляди рубли х 100% - 100%). Следователно през декември има вероятност клиентът да не възстанови всички действително направени разходи, а само 229 хиляди рубли. (200 хиляди рубли х 114,5%). По този начин 270 хиляди рубли могат да бъдат включени в декемврийския доход, включително ДДС. (229 хиляди рубли х 1,18).
В края на януари превишението на действителните разходи по договора над планираните ще възлезе на 190 хиляди рубли. (770 - 580), или 32,8%. Въз основа на планираната рентабилност по договора, 664 хиляди рубли подлежат на компенсация от клиента. (580 хиляди рубли х 114,5%). Доходът с ДДС през януари трябва да бъде признат в размер на 514 хиляди рубли. (664 хиляди рубли х 1,18 - 270 хиляди рубли).
В резултат на изпълнението на целия договор през февруари превишението на действителните разходи над планираните ще възлезе на 200 хиляди рубли. Приходите през февруари 2009 г. ще бъдат признати в размер на 160 хиляди рубли. (944 - 270 - 514).
Нека отново сравним сумата на приходите и разходите, които трябва да бъдат признати в счетоводството и отчета за приходите и разходите, с онези приходи и разходи, които трябва да бъдат отразени въз основа на актове за извършена работа, подписани от клиента.

(хиляда рубли.)

———-T—————————————T———————————————¬
¦ Период ¦ Според изчислението в съответствие ¦ Съгласно актовете на извършената работа (етапи) ¦
¦ ¦ с ПБУ 2/2008 ¦ ¦
¦ +———T————T———T———+————T———T———T————+
¦ ¦ ¦ включително ¦ ¦ финансови ¦ ¦ включително ¦ ¦ финансови ¦
¦ ¦ приходи ¦ ДДС ¦ разходи ¦ изходящи ¦ приходи ¦ брой ДДС ¦ разходи ¦ резултат ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ резултат ¦ ¦ ¦

О.В. Иноземцев, експерт по МСФО, JSC Hals-development

Въздействие на строителството с печалба

Отчитане на изпълнител по договори за строителство с очаквана печалба

Пълните текстове на МСФО, както и разясненията към тях можете да намерите: раздел "Законодателство" на системата ConsultantPlus (информационна банка "Версия Prof")

Има мнение, че счетоводното отчитане на договорите за строителство в съответствие с PBU 2/2008 (приет въз основа на IAS 11 Договори за строителство) е доста сложно и отнема много време. Някои експерти дори предлагат да не се използва този PBU поради прекомерната му сложност.

Ще покажем, че зад тромавата формулировка на PBU 2/2008 се крие доста прост и логичен подход към счетоводството.

Защо е необходим PBU 2/2008

PBU 2/2008 изисква изпълнителят да признае приходите и разходите по договори за строителство в тези отчетни периоди, когато работата е завършена, а не когато резултатите от работата са приети от клиента m клауза 17 PBU 2/2008.

Един счетоводител може да има въпрос: защо да усложнява всичко толкова много? Всъщност мнозина са свикнали да признават приходите и разходите, тъй като резултатите от работата се прехвърлят на клиента.

Факт е, че строителството е специфичен отрасъл, който се характеризира с дълги периоди на работа и тяхната висока цена. В същото време договорите за строителство не винаги предвиждат междинна доставка на работните етапи. Ако изпълнителят признава приходи и разходи само когато етапите на работа се прехвърлят на клиента, тогава отчетът за доходите на изпълнителя може да показва нулеви приходи и разходи за няколко години, въпреки факта, че изпълнителят поема разходите, изпълнява работата. Разбира се, такова отчитане не е информативно за потребителя. Следователно, по изключение, за изпълнителите по дългосрочни договори за строителство приходите и разходите се признават по специални правила.

Счетоводен обект – договор

По правило за всеки договор се води счетоводство на приходите, разходите и финансовите резултати. клауза 3 PBU 2/2008.

Ако един договор предвижда изграждането на няколко съоръжения, за счетоводни цели изграждането на всяко съоръжение се третира като отделен договор за строителство. PBU 2/2008 предвижда две условия за разделяне на договор на няколко обекта:

1) способността за надеждно определяне на приходите и разходите за всеки обект. На практика това условие е изпълнено, когато счетоводителят разполага с документи, които показват очакваните приходи и разходи, свързани с изграждането на всеки обект;

2) наличие на техническа документация за изграждане на всяко съоръжение а клауза 4 PBU 2/2008.

Според нас вторият критерий в PBU е формулиран не съвсем добре. В крайна сметка винаги има техническа документация за всеки обект.

Нека да видим какви условия за разделяне на един договор на различни обекти, в допълнение към възможността за определяне на приходи и разходи за всеки договор, са дадени в основния източник - IAS 11.

Според международен стандартВсичко зависи от това как е протекъл преговорният процес. Артикулите се отчитат като отделен договор, ако:

• предложенията за изграждане на съоръжения бяха изпратени на клиента отделно;
• за всеки обект преговорите се водеха отделно и изпълнителят и клиентът можеха да откажат изпълнението на частта от договора, отнасяща се за всеки обект на 8 МСС 11.

Възможна е и обратната ситуация - няколко договора могат да бъдат отчетени като един, ако договорите:

• са тясно свързани помежду си и по същество представляват части от един проект;
• извършвани едновременно или непрекъснато една след друга клауза 5 PBU 2/2008.

Решението за разделяне (обединяване) на договорите в счетоводството е въпрос на професионална преценка и зависи до голяма степен от преценката на счетоводителя.

Определете процента на завършената работа

Основната задача на счетоводното отчитане на договорите за строителство е разпределението на приходите и разходите по договора между отчетните периоди, в които е извършена работата.

В повечето случаи (изключения, обсъдени по-долу), приходите и разходите се определят въз основа на общите очаквани приходи (TOE), общите очаквани разходи (TOE) за договора и степента на завършеност към датата на отчитане (методът „както е наличен“) . Размерът на ООД и ООР може да се намери в договора, приложенията към него, разчетите или други документи, съставени от страните.

Процентът на завършената работа (PWR) може да се определи по следните методи:

• от дела на обема на извършената работа в общия обем на работата по договора (например, ако общата дължина на изграждащия се път е 10 км, а към датата на отчитане са построени 4 км, тогава ТВП е 40% (4 км / 10 км х 100%);
• по дела на направените разходи към датата на отчета в размера на ООР по договора клауза 20 PBU 2/2008.

За всеки договор могат да се прилагат различни методи за определяне на IRR.

Организацията може самостоятелно да разработи всеки друг метод за определяне на TWP и да го приложи. Основното е, че ви позволява надеждно да оцените извършената работа. 30 МСС 11. Например, ако една организация може разумно точно да определи колко часа работа са необходими за изпълнение на договор, тогава е възможно да се определи PWR чрез съотношението на отработените часове към датата на отчитане в общото количество часове, необходими за изпълнение на договора договор.

Имайте предвид, че авансовите плащания, получени от клиента, често не отразяват действителното количество извършена работа. Следователно не е възможно да се определи процентът на изпълнение като дял от плащането, получено към датата на отчета в отчета за всеобхватния доход.

Очевидно е, че делът на обема на извършената работа към датата на отчета трябва да се определя от специалисти в областта на строителството, а не от счетоводител. Но счетоводителят може да изчисли дела на направените разходи към датата на отчета в общата сума на OER независимо, като използва формулата:

Определете разходите по договора

Разходите по договора се отразяват в сметка 20 "Основно производство". Към всеки договор трябва да се води аналитично счетоводство. Ако имате разделени (комбинирани) договори, тогава счетоводството трябва да се води в контекста на онези строителни обекти, които са включени във всяка група.

Дебитът на сметка 20 отразява разходите, пряко свързани с изпълнението на договора (заплатите на строителите, разходите за материали, амортизацията на строително оборудване, разходите за преместване на дълготрайни активи до строителната площадка, разходите за наем на строително оборудване и т.н.).

Освен това разходите по договора включват общите производствени разходи, свързани с дейностите на изпълнителя като цяло (например разходи за застраховка, проектиране и техническа поддръжка). Такива разходи се отразяват по сметка 25 "Общи производствени разходи" и в края на отчетния период се начисляват по сметка 20 с разпределение между договорите. Методът на разпределение на организацията трябва да бъде предвиден в счетоводната политика.

В редки случаи клиентът може да възстанови разходите за управление на изпълнителя. Тогава тези суми, отразени по сметка 26 „Общи стопански разходи“, също трябва да бъдат включени в разходите по договора с клауза 14 PBU 2/2008; 19 МСС 11. В останалите случаи разходите за управление не се включват в разходите по договора и се признават като разходи за текущия отчетен период.

Обърнете внимание, че непроизводителните разходи (като скрап) не се признават като разходи по договора и трябва да бъдат отчетени като разход в периода, в който са направени.

За пример за отчитане на брачните разходи вижте:

Ако материалните запаси са били прехвърлени на строителната площадка, но в края на отчетния период те все още не са били използвани, тогава строителните специалисти трябва да информират счетоводната служба за това. За да определите размера на разходите, направени по договора през отчетния период, трябва да вземете дебитния оборот по сметка 20 и да го намалите с цената на неизползваните материални запаси (ако е значителна). Съгласно IAS 11 остатъците от неизползвани материални запаси в края на отчетния период се отчитат като незавършено производство (WIP). 27 МСС 11(като част от салдото по сметка 20). WIP се отразява в баланса в група статии "Резерви".

Въпреки това, съгласно PBU 2/2008, разходите, направени във връзка с предстоящата работа, трябва да се отчитат като разсрочени разходи в клауза 16 PBU 2/2008. Това означава, че в баланса, вместо WIP, потребителят ще види неразбираем актив, наречен „Разходи за бъдещи периоди“, което ще направи отчитането по-малко информативно.

Ако все пак решите да следвате това правило, ще трябва да осчетоводите Dt 97 - Kt 20 в края на отчетния период, след получаване на информация за себестойността на прехвърлените на строителната площадка, но неизползвани материални запаси.

И когато се използват MPZ, ще е необходимо да се направи обратно окабеляване. Разбира се, разходите за труд на счетоводството ще се увеличат.

Ние определяме и отразяваме финансовия резултат по договора

За да се разпределят приходите и разходите по договора между отчетните периоди, в които е извършена работата, е необходимо да се определи очакваният финансов резултат (FFR) по договора. Това може да стане с помощта на формулата:

Както знаете, след сключването на договор условията му могат да бъдат преразглеждани няколко пъти, така че ООД и ООР трябва редовно да се проверяват и при необходимост да се коригират. клауза 8 PBU 2/2008. Това е възможно, ако в организацията има установени информационни потоци и тя има ефективна система за финансово планиране. 29 МСС 11. Ревизиите на OODs и OERs се третират като промяна в счетоводната оценка и се признават проспективно, т.е. историческите данни не е необходимо да бъдат коригирани. 38 МСС 11.

Отчитане на договори с очаквана печалба

По правило очакваният финансов резултат по договора е печалба. Помислете как в този случай да определите показателите на отчета за доходите и баланса.

Изготвяме отчет за финансовите резултати

Ако очакваният финансов резултат по договора е печалба, тогава за целите на съставянето на отчет за финансовите резултати е необходимо приходите и разходите по договора да се определят на принципа на текущо начисляване за всяка отчетна дата (т.е. за цялата период на работа), използвайки формулите:

Тъй като в отчета за приходите и разходите приходите и разходите са дадени за отчетната година, а не на база начисляване за няколко години, е необходимо да се изчислят приходите и разходите за текущата отчетна година.

Приходите се изчисляват по формулата:

Разходите се определят подобно на приходите:

Изготвяме баланс

Отразяването на договорите за строителство в баланса също има някои характеристики. Обикновено вземанията се признават по сумата на приходите. Но при договорите за строителство това правило не се спазва. В крайна сметка, съгласно PBU 2/2008, приходите се признават, когато работата е готова, а не когато се прехвърлят на клиента. Това означава, че размерът на вземанията на клиента по правило не е равен на признатия приход. Съгласно PBU 2/2008 приходите се признават едновременно с такъв специфичен вид актив като „начислени приходи, които не са представени за плащане“ (наричани по-долу неотчетени приходи) клауза 29 PBU 2/2008.

Можете да вземете предвид неотчетените приходи по сметка 62 „Разплащания с купувачи и клиенти“, подсметка „Неотчетени приходи“. Но е по-удобно да се използва сметка 46 „Завършени етапи за текуща работа“ за тези цели, тъй като, за разлика от сметка 62, тя практически не се използва в момента. За целите на PBU 2/2008 е по-удобно да се използва сметка 46 като активно-пасивна. Имайте предвид, че формално такова приложение на сметка 46 не отговаря на Указанията за използване на Сметкоплана.

Неотчетените приходи се признават в размера на приходите от текущия отчетен период чрез осчетоводяване на Dt 46 - Kt 90. Ако договорът предвижда издаване на междинни фактури от изпълнителя, тогава неотчетените приходи се намаляват със сумата на тези сметки чрез осчетоводяване на Dt 62 - Кт 46 и сметка 62 формира редовно (или както се нарича търговско) вземане. Той ще бъде изплатен веднага щом бъдат получени пари или друго възстановяване от клиента.

ПРЕДУПРЕЖДЕНИЕ НА УПРАВИТЕЛЯ

За счетоводни цели на всяка отчетна дата ще ви трябва информация от технически специалисти за обема на извършената работаи върху стойността на неизразходвания по време на строителството инвентар.

Обърнете внимание: в този случай фактурирането на клиента е факт от стопанския живот, който се отразява в счетоводството. първичен документе фактура. И дори ако не сте дали на клиента документ, наречен „фактура“, но сте получили пари от него, пак трябва да направите осчетоводявания Dt 62 - Kt 46 и Dt 51 - Kt 62 за получената сума пари. Ако се издават междинни фактури за сума, надвишаваща неотчетения приход (дебитно салдо на сметка 46), тогава по сметка 46 се формира кредитно салдо. Тази стойност се отразява в пасивната страна на баланса като пасив, наречен "дълг към клиенти" клауза 29 PBU 2/2008.

Неотчетените приходи се отразяват в счетоводния баланс в групата статии „вземания”, а задължението към клиенти – в групата статии „задължения”. Тези активи и пасиви трябва да бъдат показани отделно в баланса, тъй като те са различни по естество от обикновените сметки за вземания и дължими сметки. Във всички следващи примери ДДС и отсрочените данъци не се вземат предвид.

Пример. Отчитане на договори с очаквана печалба

/състояние/Фирмата (изпълнител) през 2013 г. сключва договор за изграждане на сградата. Продължителността на работата е 3 години. Фиксираната цена на договора е 1000 милиона рубли. Очаквани разходи по договора - 800 милиона рубли.

Годишните разходи (отразени чрез осчетоводяване Dt 20 "Основно производство" - Kt 02 "Амортизация на дълготрайни активи", 10 "Материали", 69 "Изчисления за социално осигуряване и сигурност", 70 "Разчети с персонал за възнаграждения") възлизат на:

• 2013 г. - 350 милиона рубли;
• 2014 г. - 250 милиона рубли;
• 2015 г. - 200 милиона рубли

Съгласно договора, фактурата за извършената работа се издава еднократно - след приключване на работата. Съгласно счетоводната политика, процентът на завършеност на работите по изграждането на сгради се определя от дела на разходите, направени към датата на отчета в размера на OER по договора. Получено плащане през 2016 г.

/ решение /Нека направим изчисленията в таблицата. Всички общи показатели са дадени в милиони рубли.

Индекс	2013	2014 г	2015 г
1. Изчисляване на очаквания финансов резултат по договора
ООД	1000,0	1000,0	1000,0
OER	800,0	800,0	800,0
OFR	200,0	200,0	200,0
2. Изчисляване на степента на завършеност на работата
Кумулативни разходи	350,0	600,0 (350 + 250)	800,0 (350 + 250 + 200)
PVR	43,75% (350 / 800)	75% (600 / 800)	100% (800 / 800)
3. Изчисляване на приходите и разходите кумулативна сума
приходи	437,5 (1000 x 43,75%)	750,0 (1000 x 75%)	1000,0 (1000 x 100%)
Разноски	350,0 (800 x 43,75%)	600,0 (800 x 75%)	800,0 (800 x 100%)
4. Изчисляване на показателите на отчета за финансовите резултати
приходи	437,5 (437,5 – 0)	312,5 (750 – 437,5)	250,0 (1000 – 750)
Себестойност на продажбите	350,0 (350 – 0)	250,0 (600 – 350)	200,0 (800 – 600)
5. Изчисляване на балансови показатели
Парични средства (плащането е получено)	-	-	-
Вземания	-	-	1000,0
Неотчетени приходи/задължения към клиенти (минус)	437,5	750,0	-

Използвайки резултатите от изчисленията, ще направим осчетоводяванията.

Съдържание на операцията	Dt	CT	сума, милиони рубли.
Към 31.12.2013г
	46 „Завършени WIP етапи“		437,5
		20 "Основно производство"	350,0
Към 31.12.2014г
Признат приход от договора	46 „Завършени WIP етапи“	90 "Продажби", подсметка "Приходи"	312,5
Признати разходи за извършена работа	90, подсметка "Себестойност на продажбите"	20 "Основно производство"	250,0
Към 31.12.2015г
Признат приход от договора	46 „Завършени WIP етапи“	90 "Продажби", подсметка "Приходи"	250,0
Признати разходи за извършена работа	90, подсметка "Себестойност на продажбите"	20 "Основно производство"	200,0
Фактурира се на клиента		46 „Завършени WIP етапи“	1000,0
При получено плащане през 2016г
Получено заплащане за извършена работа	51 "Разплащателни сметки"	62 "Разплащания с купувачи и клиенти"	1000,0

Ако OFR по договора е печалба, а IRR се определя от разходите, тогава прогнозният размер на разходите съвпада с действителните разходи по договора. Ще разгледаме по-сложни ситуации в следващата статия.

Обхват на договорите

Заповед № 116n от 24 октомври 2008 г. на Министерството на финансите на Русия, която влезе в сила от финансовите отчети за 2009 г., одобри Наредбата за счетоводство"Счетоводство на договори за строителство" (PBU 2/2008).

В същото време, в съответствие със заповедта на Министерството на финансите на Русия от 24 ноември 2008 г. № 134n, Счетоводната наредба „Отчитане на договори (договори) за капитално строителство“ (PBU 2/94), одобрена със заповед на този отдел от 20 декември 1994 г. № 167, стана невалиден.

Нека дадем дефиниция на трудовия договор в светлината на PBU 2/2008.

Договорът за строителство е договор, който конкретно предвижда изграждането на съоръжение или набор от съоръжения, които са взаимосвързани или взаимозависими по своя дизайн, технология и функция, или по своята крайна цел или използване.

Договорите за строителство включват и договори за предоставяне на услуги, пряко свързани с изграждането на обекти, например: за предоставяне на услуги по управление на проекти или услуги на архитект; и договори за унищожаване или възстановяване на съоръжения и възстановяване заобикаляща средаслед унищожаване на обекти, чиято продължителност е повече от една отчетна година или чиито начални и крайни дати попадат в различни отчетни години. Тоест, ако договорът за строителство е започнал на 01 ноември 2009 г. и е приключил на 10 януари 2010 г., такова споразумение попада в обхвата на PBU 2/2008.2

Кой трябва да прилага PBU 2/2008?

Юридически лица, действащи като изпълнители или подизпълнители (наричани по-долу организации) в договори за строителство (наричани по-долу договор), чиято продължителност е повече от една отчетна година (дългосрочна) или началната и крайната дата е за различни отчетни години.

PBU се прилага и за договори за предоставяне на услуги в областта на архитектурата, инженерния дизайн в строителството и други услуги, които са неразривно свързани с обекта в процес на изграждане, за извършване на работа по възстановяване на сгради, конструкции, кораби, тяхната ликвидация (демонтаж), включително свързаното с него възстановяване на околната среда, чиято продължителност е повече от една отчетна година (дългосрочна) или чиито начални и крайни дати попадат в различни отчетни години.

PBU 2/2008 предписва, че счетоводството на приходите, разходите и финансовите резултати се води отделно за всеки договор, който се изпълнява.

За счетоводни цели един правен договор се счита за няколко договора, ако този договор предвижда изграждането на комплекс от съоръжения за един или повече клиенти по един проект и се изпълняват едновременноследните условия:

• за изграждането на всеки обект има техническа документация;
• за всеки обект могат надеждно да се определят приходи и разходи.

Пример 1

Изпълнител А има един правен договор с клиент Б, според който изпълнител А трябва да построи два обекта - жилищна сграда и магазин. В същото време има техническа документация за всеки обект и приходите и разходите могат да бъдат надеждно определени за всеки обект. В този случай счетоводството отразява два договора - споразумение с клиент Б за жилищна сграда и споразумение с клиент Б за магазин.

За счетоводни цели, два или повече правни договора, сключени от предприятие с един или повече клиенти, трябва да се третират като един договор, предмет на едновременноследните условия:

• отделните договори действително се отнасят до един проект с норма на възвръщаемост, определена като цяло от договорите;
• договорите се изпълняват едновременно или последователно (непрекъснато следващи един след друг).

Пример 2

Изпълнител А има два правни договора с клиент Б. Според първия договор изпълнител А се задължава да изработи проект за жилищна сграда, а според втория договор изпълнител А се задължава да построи жилищна сграда в съответствие с проекта, приет по първия договор. Така и двата правни договора принадлежат към един проект и се изпълняват последователно един след друг. За счетоводни цели тези правни договори се комбинират в един договор.

Ако по време на изпълнение на договора в техническата документация е включен допълнителен строителен обект (допълнителна работа), за целите на счетоводството изграждането на допълнителен обект (изпълнение допълнителна работа) трябва да се третира като отделен договор, ако е изпълнено поне едно от следните условия:

• допълнителен обект (допълнителна работа) се различава значително от обектите, предвидени в договора по отношение на структурни, технологични или функционални характеристики:
• цената за изграждане на допълнително съоръжение (допълнителна работа) се определя въз основа на допълнителна оценка, съгласувана от страните.

Приходи и разходи по договор за строителство

Основният принцип на PBU 2/2008 е, че приходите и разходите за всеки договор трябва да се признават на всяка отчетна дата.

Приходите по договора се определят на стойността на работата, посочена в договора, като се вземат предвид корекциите, които възникват по време на изпълнението на договора за сумите:

• промени, договорени от страните в цената на работата по договора, които са причинени или от използването на по-добри и по-скъпи строителни материали и конструкции, както и от извършването на работа, която е по-сложна от предвидената в техническата документация. ;
• искове срещу клиенти: за възстановяване на разходи, които не са включени в прогнозата, които организацията е била принудена да понесе поради действията (бездействието) на тези лица; за допълнителни суми, надвишаващи оценката по условията на договора (стимулиращи плащания), например: за намаляване на времето за строителство и др.;
• върху размера на исковете срещу организацията, например за забавяне на строителството.

Приходи по договора, които не са пряко свързани с изпълнението на договора, като приход по договора които не са включении се отчитат като други приходи или се приспадат от преките разходи по договора.

Например:

• приходи по договор за покупко-продажба от продажба от организацията на излишък от строителни материали и конструкции, придобити за изпълнение на договора;
• приходи под формата на наем за строителни машини и оборудване, отдадени на други лица, които временно не се използват за изпълнение на договора;
• приходи от външна реклама на обект в строеж и др.

Разходите по договора се състоят от:

• разходи, пряко свързани с изпълнението на договора (преки разходи по договора);
• части от общите разходи на организацията за изпълнение на договори, свързани с този договор (непреки разходи по договора);
• разходи, които не са свързани със строителните дейности на организацията, но възстановени от клиента съгласно условията на договора (други разходи по договора). Например разходите за преместване на строителна техника и строители в района на строителната площадка.

Преките разходи по договора включват действително извършените разходи и очакваните неизбежни разходи (предвидени разходи), възстановени от клиента съгласно условията на договора.

Очакваните разходи се вземат предвид:

• или възникнали в хода на строителните работи (за отстраняване на недостатъци в проекти и СМР, за демонтаж на оборудване поради дефекти в антикорозионната защита и др.);
• или чрез формиране на резерв за покриване на предвидени разходи (за гаранционно обслужване и гаранционен ремонт на създадения обект и др.). Резерв за предвидими разходи се формира при условие, че тези разходи могат да бъдат надеждно определени.

Непреките разходи по договора се включват в разходите по всеки договор чрез разпределяне на общите разходи по договора на предприятието. Методите за разпределение на косвените разходи между договорите се определят от организацията независимо (например чрез изчисления, използващи прогнозни норми и цени, които отразяват текущото ниво на производство, технологични и организационни стандарти в строителството) и се прилагат систематично и последователно.

Други разходи могат да включват определени видове разходи за общото управление на организацията, за научноизследователска и развойна дейност, други разходи, чието възстановяване от клиента е изрично предвидено в договора.

Разходите, пряко свързани с подготовката и подписването на договора (за разработване на предпроектно проучване, изготвяне на договор за застраховане на строителни рискове и др.), извършени от организацията преди датата на подписването му, се включват в разходите по договора, ако могат да бъдат надеждно определени и ако в отчетния период, в който са възникнали, има вероятност договорът да бъде подписан. Ако тези условия не са изпълнени, тези разходи се признават като други разходи за периода, в който са възникнали.

Признаване на финансовия резултат

Нека да определим процедурата за признаване на финансовия резултат по договора към датата на отчета. Този процес включва няколко етапа:

• определяне на вида на договора (изгоден, неизгоден, невъзможно е да се определи финансовият резултат);
• определяне на степента на завършеност на работата;
• определяне на приходите и разходите по договора;
• определяне на вземания/задължения на клиента.

PBU 2/2008 трябва да се прилага, като се започне от отчитането за 2009 г., но за съпоставимост на данните от финансовите отчети данните за трудовите договори, преминаващи от 2008 г., трябва да бъдат коригирани към 01.01.2009 г. по такъв начин, сякаш PBU 2/ 2008 е била приложена преди тези дати. За да коригирате данните за трудови договори, започнали преди 01.01.2009 г., трябва да:

• определя какъв размер на дохода да се признае по договора към 31 декември 2008 г.;
• определя размера на корекцията на дохода като разликата между размера на дохода, който действително е признат по договора към 31 декември 2008 г., и прогнозния размер на дохода;
• изчислете размера на отсрочения ДДС, свързан със сумата за корекция на дохода;
• определя какъв размер на разходите е следвало да бъдат признати по договора към 31.12.2008г
• изчислете сумата на корекцията на разходите като разликата между размера на разходите, които са били действително признати по договора към 31 декември 2008 г., и прогнозния размер на разходите;
• идентифициране на отсрочени данъчни активи (DTA) и пасиви (DTA), които са съществували към 31 декември 2008 г. и се отнасят до временни разлики в признаването на приходи и разходи по договори за строителство, които са пренесени към 2009 г.;
• установява отклонения по отношение на приходите и разходите по договора между данъчните и счетоводните данни към 01.01.2009 г., възникнали след корекция в счетоводството на приходите и разходите. Определя ИТ и възникващите във връзка с това ИТ към 01.01.2009г.

Нека използваме примери, за да анализираме реда на отразяване в счетоводството и данъчни регистридоговори за строителство.

Пример 3

Изпълнител А продължава и през 2009 г. да изпълнява задълженията си по договора за изграждане на пътя, започнал през декември 2008 г. В счетоводната политика за 2009 г. организацията фиксира метода за определяне на процента на завършеност пропорционално на дела на извършената работа във физическо изражение в общия обем на работата по договора. За отразяване на начислените приходи, които не са представени за плащане, предприятието използва подсметка 46-2 със същото име. Общата дължина на пътя по договора е 5 км, договорната цена на работата е 36 000 хиляди рубли. (включително ДДС - 5492 хиляди рубли). Към края на декември 2008 г. е завършено строителството на път с дължина 3 км. В същото време сертификатът за завършване беше подписан от клиента на 16 декември 2008 г. за доставка на работа по изграждането на 2 км от пътя, което в парично изражение възлиза на 14 400 хиляди рубли. (включително ДДС - 2197 хиляди рубли). Разходите за изпълнение на обхвата на работата, предадена на клиента, възлизат на 8 000 хиляди рубли. Работите по изграждането на път с дължина 1 км, завършени от изпълнителя преди края на декември 2008 г., не са приети от клиента. Реалните разходи за изпълнението на този обхват от работа възлизат на 4000 хиляди рубли. и са отразени счетоводно към 31.12.2008 г. като разходи в незавършено производство. Според данните от данъчното счетоводство преките разходи в WIP в края на данъчния период по това споразумение възлизат на 2600 хиляди рубли. В резултат на разликата в оценката на WIP за целите на счетоводството и данъчното счетоводство, към 31 декември 2008 г. счетоводителят формира ИТ в размер на 336 хиляди рубли. ((4000 - 2600) хиляди рубли х 24%).

Корекцията на данните в съответствие с PBU 2/2008 трябва да се извърши в следния ред. Делът на изпълнението на договора "веднага щом е готов" към 31 декември 2008 г. е 0,6 (3 км / 5 км). Съответно доходът, който трябва да бъде признат съгласно правилата на PBU 2/2008, е 21 600 хиляди рубли. (36 000 хиляди рубли х 0,6), включително ДДС - 3 295 хиляди рубли. (21 600 хиляди рубли / 118 x 18).

Корекцията на доходите ще възлиза на 7200 хиляди рубли. (21 600 хиляди рубли - 14 400 хиляди рубли). Тези приходи трябва да бъдат признати допълнително в междуотчетния период. Размерът на отсрочения ДДС, свързан със сумата на корекцията на дохода, е 1 098 хиляди рубли. ((7200 хиляди рубли / 118 х 18) или (3295 хиляди рубли - 2197 хиляди рубли)).

Размерът на разходите, които трябва да бъдат признати в края на 2008 г. в съответствие с изискванията на PBU 2/2008, е 12 000 хиляди рубли. (8 000 хил. рубли + 4 000 хил. рубли), тъй като тази сума се отнася за обема на работата, извършена през 2008 г. за изграждането на 3 км път. Корекцията на разходите е 4000 хиляди рубли. (12 000 хиляди рубли - 8 000 хиляди рубли). Тази стойност съответства на оценката на WIP по договора към 31.12.2008 г.

Отсроченият данъчен пасив към 31 декември 2008 г., свързан с това споразумение, е 336 хиляди рубли. Той трябва да бъде напълно отписан в междуотчетния период. Разликата между доходите, признати в счетоводството и данъчното счетоводство, ще бъде 6 102 хиляди рубли. (21600 хиляди рубли - 3295 хиляди рубли - 14400 хиляди рубли + 2197 хиляди рубли). Съответства на IT в размер на 1220 хиляди рубли. (6 102 хиляди рубли х 20%).

Разликата между разходите в счетоводството и данъчното счетоводство е 2600 хиляди рубли. От 01.01.2009 г. това ще доведе до формирането на ИТ в размер на 624 хиляди рубли. (2600 хиляди рубли х 20%).

Корекциите ще бъдат както следва:

Дебит 46-2 Кредит 84 - 7 200 хиляди рубли. - отразява се корекцията на дохода; Дебит 84 Кредит 76-oДДС - 1098 хиляди рубли. - начислен е разсрочен ДДС;Дебит 84 Кредит 20 - 4 000 хиляди рубли. - отразява се корекцията на разходите;Дебит 77 Кредит 84 - 336 хиляди рубли. - отписани ИТ;Дебит 84 Кредит 77 - 1220 хиляди рубли - ИТ се отразява от разликата в доходите;Дебит 09 Кредит 84 - 624 хиляди рубли. - ТЯ се отразява в разликата в разходите.

Пример 4

През декември 2009 г. възложителната организация започна да изпълнява договора за строителство, като завършването на работата е планирано за февруари 2010 г. Общата стойност на работата по договора е 944 хиляди рубли. (включително ДДС - 144 хиляди рубли).

Според договора клиентът приема работата на два етапа. Първият етап се очаква да бъде доставен през януари 2010 г., цената му е 354 хиляди рубли. (включително ДДС - 54 хиляди рубли). Очаква се вторият етап да бъде завършен през февруари 2010 г., цената му е 590 хиляди рубли. (с ДДС - 90 хиляди рубли). Плащането за извършената работа се извършва на клиентите в пълен размер в месеца на подписване на акта за приемане на етапа на работа.

Предаването и приемането на работите е извършено в сроковете, определени в договора. Смятаме договора за изгоден. Данните за реалните и планираните разходи за изпълнение на договора за всеки период са представени в таблица 1.

Маса 1.

Период	Договорен етап	Планирани разходи, хиляди рубли	Реални разходи, хиляди рубли
декември	1-во	200	210, от които 110 косвени
януари	1-во	80	75
	2-ро	300	320 Баланс на преките разходи към 31.01.2010 г. - 130 бр
февруари	2-ро	120	110
Обща сума		700	715

Степента на завършеност на работите към 31 декември 2009 г. е 0,3 (210 хиляди рубли / (210 хиляди рубли + 80 хиляди рубли + 300 хиляди рубли + 120 хиляди рубли)). Приходът по договора, който трябва да бъде признат за декември 2009 г., е 283 000 рубли. (944 хиляди рубли х 0,3).

Степента на завършеност на работата в края на януари 2010 г. е 0,83 ((210 хиляди рубли + 75 хиляди рубли + 320 хиляди рубли) / (210 хиляди рубли + 75 хиляди рубли + 320 хиляди рубли + 120 хиляди рубли.)). Приходите по споразумението, които трябва да бъдат признати за януари 2010 г., възлизат на: 500 хиляди рубли. (944 хиляди рубли х (0,83 - 0,3).

Степента на завършеност към края на февруари 2010 г. е 1, като договорът е изпълнен. Доходът за признаване за февруари е 161 хиляди рубли. (944 хиляди рубли - 283 хиляди рубли - 500 хиляди рубли).

За повече подробности вижте таблици 2 и 3.

таблица 2

Период	Според изчислението в съответствие с PBU 2/2008, хиляди рубли				Според актовете на извършената работа (етапи), хиляди рубли
	доходи	с ДДС	Разноски	печалба	доходи	с ДДС	Разноски	печалба
декември	283	43	210	30	0	0	0	0
януари	500	76	395	29	354	54	285	15
февруари	161	25	110	26	590	90	430	70
Обща сума	944	144	715	85	944	144	715	85

Таблица 3

Период	Счетоводство, хиляди рубли				Данъчно счетоводство, хиляди рубли				Отклонения, хиляди рубли
	доходи	с ДДС	разходи	финансови резултати	доходи	с ДДС	разходи	финансови резултати	по доходи	върху разходите
декември	283	43	210	30	0	0	110	-110	240	100
януари	500	76	395	29	354	54	365	-65	124	30
февруари	161	25	110	26	590	90	240	260	-364	-130
Обща сума	944	144	715	85	944	144	715	85	0	0

В счетоводните сметки трябва да се направят записванията, дадени в таблица 4.

Таблица 4

Съдържание на операцията	Дебит	Кредит	Сума, хиляди рубли
През декември 2009г
Отчетени разходи по договора	20.01	02, 10, 23, 69, 70 и др.	210
	46	90-1	283
Начислено разсрочено ДДС	90.03	76-по ДДС	43
	90.02.1	20.01	210
Начислен отсрочен данъчен пасив (IT) върху дохода (240 хиляди рубли х 20%)	68.04.2	77	48
Начислен отсрочен данъчен актив (ITA) върху разходите (100 хиляди рубли х 20%)	09	68.04.2	20
януари 2010 г
Отчетени разходи по договора	20.01	02, 10, 23, 69, 70 и др.	395
Начислените приходи не са представени за плащане	46	90-1	500
Начислено разсрочено ДДС	90.03	76.Н	76
Отписани договорно признати разходи	90.02.1	20.01	395
Начислени ИТ върху дохода (124 хиляди рубли х 20%)	68.04.2	77	25
ТЯ е натрупала разходи (30 хиляди рубли х 20%)	09	68.04.2	6
Издадена е фактура на клиента за първия етап от договора	62.01	46	354
	76.Н	68.04.2	54
Получено от клиента плащане за първия етап от договора	51	62.01	354
февруари 2010 г
Отчетени разходи по договора	20.01	02, 10, 23, 69, 70 и др.	110
Останалата част от приходите по договора са признати	46	90.01.1	161
Начислено разсрочено ДДС	90.03	76.Н	25
Отписани договорно признати разходи	90.02.1	20.01	110
Издадена е фактура на клиента за втория етап от договора	62.01	46	590
Начислен ДДС, дължим към бюджета	76.Н	68.02	90
Отписва се по доходи (25 + 48) хиляди рубли или (364 хиляди рубли х 20%)	77	68.04.2	73
Отписана от ТЯ за разходи (20 + 6) хиляди рубли или (130 хиляди рубли х 20%)	68.04.2	09	26
Получено плащане от клиента по втория етап от договора	51	62.01	590

Счетоводство в "1C: Счетоводство 8" (версия 1.6)

Подготовка

Нека първо да отговорим на въпроса: как да поддържаме записи в контекста на строителни проекти?

За да работим с нов обект, трябва да създадем нови за него:

• Договор за контрагентза разделяне на взаимни разчети;
• Номенклатурна групаза водене на разделно счетоводство по сметка 90;
• Организационно разделение- по-ясно събиране на разходите по сметки 20, 25, 26.

След това във всички документи, свързани с обекта на строежа, е необходимо да изберете договора, групата позиции и подразделението, съответстващи на обекта на строеж. За да се съставят отчети в бъдеще, може да се препоръча да се даде същото име на договора, групата артикули и организационната единица. Може да ви се стори малко досадно да избирате по същество едно и също нещо три пъти, но "1C: Счетоводство 8" е универсаленсчетоводна програма и няма никакви връзки между тези три директории.

Сега нека да преминем към настройка на сметкоплан ( Операции - сметкоплан - сметкоплан). Да намерим сметка 46 "Завършени етапи за текуща работа." В стандартната настройка на сметкоплана, предоставен от 1C, тази сметка не поддържа аналитично счетоводство (няма подконто). За да добавите анализ към сметка 46, изберете я в списъка със сметки и кликнете върху бутона "Промяна на текущия елемент". (Фиг. 1)

Добавете типове подконто Контрагенти, Договори, Номенклатурни групии натиснете Добре.

Тъй като счетоводството на PBU 2/2008 в "1C: Счетоводство 8" не е автоматизирано, без да извършваме допълнителни програмни настройки, ще трябва активно да използваме документа Операция (Счетоводство и данъчно счетоводство), т.е. ръчно въвеждане на осчетоводявания в счетоводството и данъчното счетоводство. За да намалим сложността на счетоводството и да повишим неговата точност, ние подготвихме за вас - читателите на тази статия - шаблони на "Типични операции", които можете да изтеглите. Шаблоните са подготвени за предприятия, използващи традиционна системаданъчно облагане, PBU 18 и като платци на ДДС. Тези шаблони са приложими в случай на изгоден договор.

За да инсталирате шаблони за типични операции във вашата програма:

1. Изтеглете файла с типичните операции на вашия компютър.
2. Отидете на Операции - Типични операции.
3. Във формуляра, който се отваря, в лентата с инструменти щракнете върху бутона Внос износ.
4. Изберете изтегления файл "PBU2.xml" и щракнете върху бутона Импортиране.

След това папката "PBU2 / 2008" трябва да се зареди във вас и в нея има 2 типични операции: - въвежда се за всеки обект в строеж в края на месеца и Акт КС- се вписва при подписване на актове КС-2 и КС-3, както е показано на фигурата (фиг. 2).

За да влезете в операцията, трябва да изберете шаблон и да кликнете върху бутона по-долу Въведете операция.(фиг.3)

В прозореца, който се отваря, щракнете върху бутона Генериране на публикациии попълнете параметрите на типична операция: Споразумение, Изпълнители т.н.

При избора Номенклатурна групапрограмата автоматично замества в полетата BU разходиИ NU преки разходисалда по сметки 20.01 в счетоводството и 20.01.1 в данъчното счетоводство за избраната единица и група позиции. Това може да бъде полезно, ако използвате метода на спечелената стойност, ако вашите изчисления изискват да признаете други суми на разходите.

След попълване на осчетоводяванията в типична операция Акт КСотваря се нов формуляр за документ Отразяване на начисляване на ДДС. Необходимо е изпълнението да се отрази в книгата за продажби.

След това операцията ще бъде попълнена с необходимите записи за целите на счетоводството и данъчното отчитане. Подготвителните операции приключиха!

Счетоводна технология

Разходите по договора са отразени в обичайните конфигурационни документи: Изискване-фактура, Приемане на стоки и услуги, Отразяване на трудовите възнаграждения в регулираното счетоводствои др. Начисляване на непотърсен приход - чрез ръчна операция по типична операция Начисляване на приходи за RAS 2/2008. Подписването на актове KS-2, KS-3 с клиента е ръчна операция, базирана на типична операция Акт КС, документация Отразяване на начисляване на ДДСИ Издадена фактура. Касова бележка - Платежно нарежданевходящии др. Изчисляване на PBU18 - документ Затваряне на месеца.

Отражение на пример 4 в програмата "1C: Счетоводство 8" (рев. 1.6)

През декември 2009 г. са записани следните транзакции.

При условията на пример 4 разходите по договора възлизат на 210 хиляди рубли, от които 110 хиляди рубли. - непреки разходи (в останалите месеци ще има само преки разходи). При издаване на документ Рекламация по фактураза да разделим разходите на преки и косвени, избираме различни подсметки в данъчното счетоводство: 01.20.1 - преки, 01.20.2 - косвени (фиг. 4)

Начисляването на неотчетените приходи се извършва чрез използване на операцията на база стандартна.(фиг. 9) и в данъчното счетоводство

1.3. Признаване на приходите в съответствие с изискванията на PBU 2/2008

2009 г. Започвайки от 2009 г., при организиране на счетоводството на приходите е необходимо да се вземат предвид изискванията на PBU 2/2008 „Счетоводство за договори за строителство“.

Нормите на PBU 2/2008 са адресирани до организации, които са изпълнители по договорите, изброени в клаузи 1 и 2 на PBU 2/2008 (виж стр. 215). Освен това договорите, изброени в тези параграфи, са предмет на RAS 2/2008 само ако са дългосрочни (с продължителност повече от една отчетна година) или началната и крайната им дата попадат в различни отчетни години.

Ако договорът е започнат и приключил през една и съща отчетна година, тогава правилата, установени от PBU 2/2008, не се прилагат за него.

Основната иновация на RAS /2008 е, че предвижда само една процедура за признаване на приходи по договори, попадащи в обхвата му - методът "веднага щом е готов".

От официалния график за подписване на приемо-предавателни протоколи от клиента;

От това дали трябва да бъдат представени за плащане на клиента до завършване на работата по договора (нейния етап) или не.

За да признае приходите и разходите по договора на база „наличност“, предприятието трябва да избере и фиксира в своята счетоводна политика метод за определяне на степента на завършеност на работата по договора към отчетната дата. В същото време PBU 2/2008 предлага две възможни опции:

1) чрез дела на обема на извършената работа към датата на отчета в общия обем на работата по договора (например чрез експертна оценка на обема на извършената работа или чрез изчисляване на дела, който е обемът на работата). изпълнени във физическо изражение (в километри пътно платно, кубични метри бетон и др.) .) в общия обем на работата по договора);

2) чрез дела на разходите, направени към датата на отчета, в прогнозния размер на общите разходи по договора (например чрез изчисляване на дела на разходите, направени във физически и разходен метър в прогнозния размер на общите разходи по споразумението в същия метър).

И така, общата идея на PBU 2/2008 е следната.

Всеки месец счетоводителят определя размера на приходите, отнасящи се за този месец, съставя това изчисление със счетоводен отчет и отразява сумата на приходите чрез осчетоводяване:

Дт на сметка 46 (подсметка "Непредявени за плащане приходи") - Кт на сметка 90

В същото време сумата на разходите, отнасящи се за даден месец, се дебитира по сметка 90.

Тъй като клиентът приема извършената работа (отделни етапи) и представя фактури на клиента, сумите, записани в сметка 46, се прехвърлят в сметка 62 чрез осчетоводяване:

Дт на сметка 62 - Кт на сметка 46 (подсметка "Непредявени за плащане приходи")

Забележка! Цената на извършената работа (или етап от работа), съгласувана с клиента и отразена в двустранен акт, може да се различава от приходите, признати в счетоводството чрез изчисление "веднага щом е готово". Следователно салдото по сметка 46 (подсметка "Приходи, непредставени за плащане") до приключване на работата по договора може да бъде както активно, така и пасивно.

По този начин, когато прилагаме RAS 2/2008 в края на всеки отчетен период, виждаме разликата между количеството извършена работа и количеството работа, предадена на клиента.

Ако тази разлика е положителна (т.е. сумата на приходите, призната „веднага след като е готова“, надвишава количеството работа, предадена на клиента), тогава тя се отразява в баланса (формуляр N 1) като активи (ред 270 „Други текущи активи“). Ако разликата е отрицателна, тогава тя се отразява в баланса като задължение (ред 660 "Други текущи задължения").

Лесно е да се види, че методът за признаване на приходите „веднага щом е готов“, предвиден в PBU 2/2008, е подобен на процедурата за признаване на приходи по договори с дълъг технологичен цикъл, предвидена в чл. 271 от Данъчния кодекс на Руската федерация.

Това дава възможност на счетоводителя да се опита да сближи максимално счетоводните и данъчните данни. Но не винаги е възможно данните да се сближат. Нека обърнем внимание на една съществена разлика между правилата на PBU 2/2008 и чл. 271 от Данъчния кодекс на Руската федерация. Процедурата за признаване на приходи по метода „веднага щом е готов“, предвиден в RAS 2/2008, се прилага за всички договори, попадащи в обхвата на този RAS, независимо дали договорът предвижда поетапно изпълнение на работата или не. В същото време редът за признаване на приход, предвиден в чл. 271 от Данъчния кодекс на Руската федерация се прилага само за онези договори, които не предвиждат поетапно изпълнение на работата. Ако договорът предвижда етапи, тогава приходите се признават в данъчното счетоводство по общия начин, тъй като се подписват актовете за приемане на работа (етапи).

Тези различия могат да бъдат изгладени по два начина.

Първият е да се предвиди в договора месечна или тримесечна доставка на работа (в края на всяко тримесечие) въз основа на актове във формата N KS-2 и KS-3 (ако говорим за договор за строителство) . Тези формуляри могат (с известна степен) да се нарекат документи, потвърждаващи степента на готовност на работата. Следователно счетоводителят може ежемесечно (тримесечно) да признава счетоводни и данъчни приходи в размерите, отразени в тези формуляри. Данните ще съвпадат. И в този случай можете да направите, без да използвате сметка 46 (тъй като в съответствие с договора подписването от клиента на формуляри KS-2 и KS-3 се признава за приемане на работа по етап, приходите се признават веднага в дебит на сметка 62, междинна сметка 46 не е необходима).

Вторият вариант е да не се предвижда поетапна доставка на работа в договора, а в счетоводното и данъчното счетоводство (в счетоводните политики за целите на счетоводното и данъчното счетоводство) да се установят същите методи за определяне на приходите от отчетния период, например пропорционално на дела на направените разходи.

Организациите, прилагащи правилата на PBU 2/2008, трябва сами да определят процедурата за отразяване в счетоводството на сумите на ДДС, свързани с разходите за извършена работа.

Към днешна дата експертите предлагат два възможни варианта.

Първият вариант се основава на факта, че в съответствие с нормите на гл. 21 от Данъчния кодекс на Руската федерация, ДДС върху стойността на извършената работа (предоставените услуги) се начислява само когато работата (услугите) е доставена на клиента (т.е. на датата, на която актът е подписан от клиента). Следователно, когато признава приход чрез изчисление (осчетоводяване на дебитна сметка 46 - кредитна сметка 90), организацията няма причина да начислява ДДС върху този "очакван" приход. ДДС се начислява само когато клиентът подпише акта и се направи счетоводно записване Дебитна сметка 62 - Кредитна сметка 46.

Наредба за счетоводството
Счетоводно отчитане на договори за строителство
PBU 2/2008

Одобрено
Заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 24 октомври 2008 г. № 116n

(изменен със заповеди на Министерството на финансите на Руската федерация от 23 април 2009 г. № 35n,
от 25 октомври 2010 г. № 132n, от 8 ноември 2010 г. № 144n,
от 27 април 2012 г. № 55н)

I. Общи положения

1. Този регламент установява спецификата на процедурата за формиране в счетоводството и оповестяване във финансовите отчети на информация за приходите, разходите и финансовите резултати от организации (с изключение на кредитни организациии държавни (общински) институции), които са юридически лицапо закон Руска федерацияи действащи като изпълнители или като подизпълнители (наричани по-долу организации) в договори за строителство (наричани по-долу договор), продължителността на които е повече от една отчетна година (дългосрочни) или началната и крайната дата на които е за различни отчетни години.

2. Настоящият регламент се прилага и за договори за предоставяне на услуги в областта на архитектурата, инженерното и техническото проектиране в строителството и други услуги, които са неразривно свързани с обекта в процес на изграждане, за извършване на работа по възстановяване на сгради, конструкции , кораби, тяхната ликвидация (демонтаж), включително свързано с това, възстановяване на околната среда, чиято продължителност е повече от една отчетна година (дългосрочна) или чиито начални и крайни дати попадат в различни отчетни години.

2.1. Настоящият регламент не може да се прилага от малки предприятия, с изключение на емитенти на публично предлагани ценни книжа, както и от социално ориентирани организации с нестопанска цел.

II. Отчитане на обекти по договори

3. Счетоводните регистри за приходите, разходите и финансовите резултати се водят отделно за всеки изпълнен договор.

4. В случай, че един договор предвижда изграждането на комплекс от съоръжения за един или няколко клиента по един проект, за целите на счетоводството, изграждането на всеки обект следва да се счита за отделен договор, при спазване на следното: условия:

• а) има техническа документация за изграждане на всяко съоръжение;
• б) за всеки обект могат надеждно да се определят приходите и разходите.

5. Два или повече договора, сключени от организация с един или повече клиенти, трябва да се считат за счетоводни цели като един договор, при следните условия:

• а) поради връзката отделните договори всъщност се отнасят до един проект с норма на възвръщаемост, определена като цяло за договорите;
• б) договорите се изпълняват едновременно или последователно (непрекъснато следващи един след друг).

6. В случай, че по време на изпълнение на договора в техническата документация е включен допълнителен обект на строителство (допълнителна работа), за целите на счетоводството, изграждането на допълнителен обект (извършване на допълнителна работа) трябва да се счита за като отделен договор, при спазване на поне едно от следните условия:

• а) допълнителният обект (допълнителни работи) се различава значително от обектите, предвидени в договора, по отношение на структурни, технологични или функционални характеристики;
• б) цената за изграждане на допълнително съоръжение (допълнителна работа) се определя въз основа на допълнителна оценка, съгласувана от страните.

III. Признаване на приходите и разходите по договора

7. Приходите по договора се признават от организацията като приходи от обичайни дейности (наричани по-долу приходи по договора) в съответствие със Счетоводната наредба "Приходи на организацията" PBU 9/99, одобрена със Заповед на Министерството на Финанси на Руската федерация от 6 май 1999 г. N 32n (регистриран в Министерството на правосъдието на Руската федерация на 31 май 1999 г., регистрационен номер 1791).

8. Размерът на приходите по договора се определя въз основа на стойността на работата по цената, посочена в договора, коригирана в случаите и при условията, предвидени в договора, във връзка с:

• промени в цената на работата по договора (наричани по-нататък отклонения), възникнали в хода на изпълнението на договора от страните по договореност, които са причинени или от използването на по-добри и по-скъпи строителни материали и конструкции, като както и извършването на работа, по-сложна от предвидената в техническата документация или работа, която не е предвидена в техническата документация (увеличаване на приходите по договора), или неизпълнение на която и да е работа, предвидена в техническата документация (намаляване на приходите по Договорът);
• искове, предявени от организацията към клиенти и други лица, посочени в договора (наричани по-долу искове): за възстановяване на разходи, които не са включени в прогнозата, които организацията е била принудена да понесе поради действията (бездействието) на тези лица; за възстановяване на разумни разходи, направени във връзка с идентифицирането и отстраняването на дефекти в техническата документация, предоставена от клиента или проектантска организация(например във връзка с откриването на подпочвени води по време на строителството), във връзка със забавяне или спиране на работа поради невъзможност на клиента да предостави помощ на организацията съгласно условията на договора (например да прехвърли организацията на използват сградите и съоръженията, необходими за извършване на работа, осигуряват временни електроснабдителни мрежи, водопроводи) и др. (увеличение на приходите по договора);
• допълнителни суми, изплатени на организацията над прогнозата съгласно условията на договора (наричани по-долу стимулиращи плащания), например за намаляване на времето за строителство и т.н. (увеличаване на приходите по договора).

9. Приходите по договора се коригират за сумите на отклоненията, рекламациите и насърчителните плащания, ако има увереност, че тези суми ще бъдат признати от клиенти или други лица, посочени в договора, на които са представени, и размерът им може да бъде надеждно определен.

10. Разходите по договора се признават от организацията като разходи за обичайни дейности в съответствие със Счетоводната наредба „Разходи на организацията“ PBU 10/99, одобрена със Заповед на Министерството на финансите на Руската федерация от 6 май 1999 г. №. 33n (регистриран в Министерството на правосъдието на Руската федерация на 31 май 1999 г., регистрационен номер 1790).

11. Разходи по договора са направените от организацията за периода от началото на изпълнението на договора до неговото приключване:

• разходи, свързани пряко с изпълнението на договора (преки разходи по договора);
• част от общите разходи на организацията за изпълнение на договори, свързани с този договор (непреки разходи по договора);
• разходи, които не са свързани със строителните дейности на организацията, но възстановени от клиента съгласно условията на договора (други разходи по договора).

12. Съставът на преките разходи по договора, освен реално извършените, включва очаквани неизбежни разходи (наричани по-нататък предвидени разходи), възстановени от клиента съгласно условията на договора. Предвидените разходи се отчитат или при възникването им в хода на строителните работи (за отстраняване на дефекти по проекти и строително-монтажни работи, за демонтаж на оборудване поради дефекти в антикорозионната защита и др.), или чрез създаване на резерв за покриване на предвидени разходи (за гаранционно обслужване и гаранционен ремонт на създадения обект и др.).

Резерв за предвидими разходи се формира при условие, че тези разходи могат да бъдат надеждно определени.

Приходите на организацията, несвързани пряко с изпълнението на договора, получени при изпълнение на други видове договори, не се включват в приходите по договора и се отчитат като други приходи или се включват в намалението на преките разходи по договора. Такива приходи включват например:

• приходи по договор за покупко-продажба от продажба от организацията на излишък от строителни материали и конструкции, придобити за изпълнение на договора;
• приходи под формата на наем за строителни машини и оборудване, отдадени на други лица, които временно не се използват за изпълнение на договора.

13. Непреките разходи по договора се включват в разходите по всеки договор чрез разпределяне на общите разходи на организацията за изпълнение на договорите. Методите за разпределение на косвените разходи между договорите се определят от организацията независимо (например чрез изчисления, използващи прогнозни норми и цени, които отразяват текущото ниво на производство, технологични и организационни стандарти в строителството) и се прилагат систематично и последователно.

14. Други разходи по договора могат да включват определени видове разходи за общото управление на организацията, за научноизследователска и развойна дейност, други разходи, чието възстановяване от клиента е специално предвидено в договора.

15. Разходите, пряко свързани с подготовката и подписването на договора (за разработване на предпроектно проучване, изготвяне на договор за застраховане на строителни рискове и др.), извършени от организацията преди датата на подписването му, се включват в разходите по договор, ако могат да бъдат достоверно определени и ако в отчетния период, през който са възникнали, съществува възможност договорът да бъде подписан. Ако тези условия не са изпълнени, тези разходи се признават като други разходи за периода, в който са възникнали.

16. Разходите по договора се признават в отчетния период, през който са извършени. В този случай разходите, свързани с извършената работа по договора, се вземат предвид като производствени разходи, а разходите, направени във връзка с предстоящата работа - като разходи за бъдещи периоди. Тъй като приходите по договора се признават, разходите по договора се отписват, за да се определи финансовият резултат за отчетния период по начина, предписан от настоящите разпоредби.

IV. Признаване на финансовия резултат

17. Приходите и разходите по договора се признават на база „наличност“, ако финансовият резултат (печалба или загуба) от изпълнението на договора към датата на отчета може да бъде надеждно определен.

Методът „както е наличен“ предвижда, че приходите и разходите по договора се определят въз основа на степента на завършеност на работата по договора, потвърдена от организацията към датата на отчета, и се признават в отчета за доходите в същите отчетни периоди, в които съответните работата е извършена, независимо от Освен това те трябва или не трябва да бъдат представени за плащане на клиента до пълното завършване на работата по договора (етап на работа, предвиден в договора).

В случай, че е невъзможно надеждно да се определи финансовият резултат от изпълнението на договор през определен отчетен период, приходите по договора се признават в съответствие с клауза 23 от настоящия регламент.

18. Независимо от предвидената в договора процедура за определяне на цената на извършената работа, необходимите и достатъчни условия за надеждно определяне на финансовия резултат от изпълнението на поръчката са:

• увереност, че предприятието ще получи икономическите ползи, свързани с договора;
• възможността за идентифициране и надеждно определяне на разходите, направени по договора.

19. В случай, че договорът предвижда плащане от клиента на фиксирана цена за изпълнението на цялата работа, предвидена в договора, или цена, определена въз основа на цената, фиксирана в договора за всяка единица извършена работа ( структура, вид работа и др.), в допълнение към установените в параграф 18 от настоящите разпоредби необходими и достатъчни условия за надеждно определяне на финансовия резултат от изпълнението на договора са:

• възможност за надеждно определяне на общия размер на приходите по договора;
• способност за идентифициране и надеждно определяне на разходите, необходими за завършване на работата по договора;
• възможността за определяне на степента на завършеност на работата по договора към отчетната дата;
• съизмеримост на действителния размер на разходите по договора с предварително направени оценки на тези разходи.

Правилата на този параграф се прилагат и когато договорът предвижда смесена процедура за определяне на цената на работата, която трябва да бъде извършена (например, както в договор, предвиждащ възстановяване от клиента на всички разходи, направени от организацията във връзка с с изпълнението на предвидената в договора работа, както и заплащането на процент от тези разходи едновременно с договорената максимална цена на извършената работа).

20. За да признае приходите по договора и разходите по договора на база „наличност“, предприятието може да използва следните методи, за да определи степента на завършеност на работата по договор към датата на отчета:

• чрез дела на обема на извършената работа към датата на отчета в общия обем на работата по договора (например чрез експертна оценка на обема на извършената работа или чрез изчисляване на дела, който е обемът на извършената работа във физически условия (в километри пътно платно, кубични метри бетон и др.) в общия обем на работата по договора);
• чрез дела на направените разходи към датата на отчета в прогнозния размер на общите разходи по договора (например чрез изчисляване на дела на разходите, направени във физически и разходен метър в прогнозния размер на общите разходи по споразумението в същия метър).

21. При определяне на степента на завършеност на работата по договора към датата на отчета чрез дела на разходите, направени към датата на отчета в прогнозния размер на общите разходи по договора:

• направените разходи към датата на отчета се изчисляват само за извършената работа. Разходи, направени срещу бъдеща работа по договора (например стойността на материалите, прехвърлени за работа, но все още неизползвани за изпълнение на договора, наем, прехвърлен през отчетния период, но свързан с бъдещи отчетни периоди), и авансови плащания към организации, действащи като подизпълнители по договора не са включени в сумата на извършените към отчетната дата разходи;
• Очакваните общи разходи по договора се изчисляват като сбор от всички действително направени разходи към датата на отчета и очакваните разходи, които трябва да бъдат направени за завършване на работата по договора.

22. Ако към датата на отчитане организацията е имала съмнения относно получаването на сумите, включени в постъпленията по договора в съответствие с клаузи 8 и 9 от настоящите Правила (отклонения, искове, стимулиращи плащания) и отразени в отчета за печалбата и загубата за предишния отчетни периоди, тогава сумите, по отношение на чието получаване има съмнения, се признават като разходи за обичайни дейности за отчетния период. Не се правят корекции на приходите по договора, признати в предходни отчетни периоди за тези суми.

23. В случай, че е невъзможно надеждно да се определи финансовият резултат от изпълнението на договора в определен отчетен период (например в началния етап на изпълнение на договора, когато условията на договора по отношение на сумата на разходите, възстановени от клиента, се изясняват), но има възможност разходите, направени по време на изпълнение на договора, да бъдат възстановени, приходите по договора се признават в отчета за доходите в размер, равен на размера на направените разходи , които се считат за възстановими през този отчетен период.

Разходите, които няма вероятност да бъдат възстановени (например по договори, които могат да бъдат признати за невалидни сделки или по които страните не могат да изпълнят своите договорни задължения), се признават като разходи за обичайни дейности за отчетния период.

Ако към датата на отчета има несигурност относно възможността за получаване на всички отклонения, искове, стимулиращи плащания, поети по договора, тогава сумата, която може да не бъде получена от организацията (очаквана загуба), се признава като разход за обичайни дейности на отчетен период (без да се намалява сумата на предварително признатите приходи от споразумение). В този случай размерът на очакваната загуба се признава независимо от това на какъв етап от изпълнението на договора е възникнала очакваната загуба. Когато се елиминира несигурността при надеждното определяне на финансовия резултат, приходите по договора и разходите по договора се признават по начина, предвиден в клаузи 17-21 от настоящите правила, независимо на какъв етап от изпълнението на договорът несигурността е елиминирана.

24. Ако документираните разходи по договора не бъдат възстановени от клиента, идентифицираният (очакван) размер на превишението на разходите по договора над сумата на приходите по договора (очаквана загуба) се признава в съответния отчетен период.

25. При прилагане на метода „при наличие“ във всеки отчетен период определянето на приходите по договора, разходите по договора и финансовия резултат по договора се извършва, като се вземат предвид приходите по договора и разходите по договора, признати в предходни отчетни периоди по посочения договор.

26. В счетоводството на организацията приходите по договора, признати по метода "веднага щом е готов", се вземат предвид до завършване на работата (етап) като отделен актив - "начислени приходи не представени за плащане“.

Ако в съответствие с договора организацията може по време на изпълнението на договора да издава междинни фактури на клиента за плащане за извършената работа, натрупаните приходи от работата, представена за плащане, се отписват на вземаниякато се издават междинни фактури на клиента.

Ако в договора е предвидено, че част от сумата за извършената работа не е платима, докато не бъдат изпълнени определени условия или докато не бъдат отстранени установените недостатъци в работата, тогава такава сума трябва да бъде разпределена в междинната фактура.

Начислените приходи, които не са представени за плащане, се отписват към вземанията, когато се издаде фактура на клиента за плащане за извършена работа по договора.

V. Разкриване на информация във финансовите отчети

27. Във финансовите отчети на организацията се оповестява следната информация за договорите, изпълнени през отчетния период:

• сумата на приходите, признати през отчетния период по договора;
• методи за определяне на признатите през отчетния период приходи по договора.

28. Във финансовите отчети на организацията се оповестява следната информация за всеки договор, който не е изпълнен към отчетната дата:

• общата сума на направените разходи и признатите печалби (нетно от признатите загуби) към датата на отчета;
• сумата на полученото авансово плащане, аванси, депозит към отчетната дата;
• сумата за извършената работа, която не е представена на клиента, докато не бъдат изпълнени определени условия или докато установените недостатъци в работата не бъдат отстранени към датата на отчета.

29. Разликата между сумата на непредявените за плащане начислени приходи, която е призната в отчета за приходите и разходите за предходни и/или текущи отчетни периоди, и сумата на начислените приходи по предявените за плащане междинни сметки се отразява в счетоводния баланс на организацията:

• като актив - непредявени за плащане начислени приходи (ако разликата е положителна);
• като задължение - дълг към клиенти (ако разликата е отрицателна).